Гражданское законодательство не запрещает заключать договор о совместной деятельности с иностранными партнерами. Но у такой деятельности есть ряд особенностей, на которые нужно обратить внимание при заключении договора.
Ведение общих дел лучше поручить российской стороне
Гражданский кодекс допускает несколько способов ведения общих дел товарищей. Так, договором о совместной деятельности может быть предусмотрено, что ведение общих дел осуществляется либо одним из товарищей, либо совместно всеми участниками договора простого товарищества. Если такого положения в договоре нет, каждый товарищ при ведении общих дел вправе действовать от имени всех товарищей (п. 1 ст. 1044 ГК РФ). Вести бухгалтерский учет общего имущества товарищей должен один из участников совместной деятельности — юридическое лицо (п. 2 ст. 1043 ГК РФ). Таким образом, нормы гражданского законодательства не запрещают возложить ведение общих дел и бухгалтерского учета по совместной деятельности на иностранного партнера, являющегося юридическим лицом. Правда, делать это нецелесообразно. Объясним почему.
В отличие от Гражданского кодекса нормы налогового законодательства прямо предписывают, что учет доходов и расходов товарищества для целей налогообложения прибыли обязан вести российский участник независимо от того, на кого возложено ведение дел товарищества в соответствии с договором (п. 2 ст. 278 НК РФ). В целях исчисления НДС общий учет операций, подлежащих обложению этим налогом, также ведет участник товарищества — российская организация либо индивидуальный предприниматель (п. 1 ст. 174.1 НК РФ).
Следовательно, у российского партнера должны быть полные и достоверные данные для исчисления налогов по совместной деятельности. Но если он не ведет общие дела товарищей, с получением таких данных могут возникнуть проблемы. Между тем отвечать за неправильное исчисление налогов по совместной деятельности будет российский участник. Поэтому в договоре о совместной деятельности надо закрепить, что ведение общих дел и бухгалтерского учета поручено российскому участнику.
Есть у иностранного партнера представительство или нет
Еще одна важная особенность совместной деятельности — налоговый статус иностранной организации, то есть создает ли ее деятельность в РФ для целей исчисления налога на прибыль постоянное представительство. От этого зависит налогообложение ее доходов от совместной деятельности. А поскольку, как отмечалось выше, налоговый учет ведет российский участник, этот вопрос касается его напрямую.
Меньше всего проблем будет, если иностранный партнер еще до заключения договора простого товарищества действовал в РФ через постоянное представительство. Тогда российский участник, который ведет общие дела, просто перечисляет ему причитающуюся долю доходов от совместной деятельности. Налог с доходов иностранный партнер уплачивает самостоятельно (ст. 246 НК РФ).
Если деятельность иностранной компании в РФ до заключения договора о совместной деятельности не приводила к образованию постоянного представительства (или компания вообще не вела в РФ деятельности), ситуация несколько осложняется. Дело в том, что положения НК РФ, касающиеся наличия или отсутствия постоянного представительства в РФ, весьма расплывчаты.
Для целей главы 25 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое она регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ (п. 2 ст. 306 НК РФ). Список видов предпринимательской деятельности, приводящих к образованию представительства, является открытым. В этой связи не ясно, возникает ли у иностранной организации постоянное представительство при осуществлении совместной деятельности?
Налоговый кодекс четко говорит лишь о том, что сам по себе факт заключения иностранной организацией договора о совместной деятельности не приводит к образованию постоянного представительства (п. 6 ст. 306).
Порядок установления наличия постоянного представительства более подробно изложен в Методических рекомендациях налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных приказом МНС России от 28.03.2003 № БГ-3-23/150. В них сказано, что понятие «постоянное представительство» имеет не организационно-правовое значение, а значение, квалифицирующее деятельность иностранной организации, с которым связывается возникновение у нее обязанности уплачивать налог на прибыль в РФ.
Из разъяснений контролирующих органов следует, что постоянное представительство не образуется, если участие иностранной компании ограничивается внесением денежных средств в общий фонд совместной деятельности и дальнейшим получением причитающейся ей доли прибыли и в рамках совместной деятельности она не занимается самостоятельной предпринимательской деятельностью либо деятельностью через зависимого агента в РФ, приводящей к образованию постоянного представительства (письмо Минфина России от 23.03.2010 № 03-08-05).
Таким образом, если у иностранной организации постоянного представительства в Российской Федерации нет, ее участие в договоре совместной деятельности лучше ограничить внесением вклада.
При выплате дохода от совместной деятельности иностранной организации, действующей в Российской Федерации без образования представительства, российская организация, ведущая общие дела, признается налоговым агентом и по общему правилу удерживает и перечисляет налог с доходов в бюджет (п. 1 ст. 310 НК РФ).
Однако необходимо учитывать нормы международных договоров. Если из международного договора между РФ и страной иностранного партнера следует, что доход иностранной организации, полученный по договору простого товарищества, подлежит налогообложению в стране резидентства, налог удерживать не нужно. Но в этом случае у российской организации должно быть подтверждение, что иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым у РФ заключен международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения (п. 1 ст. 312 НК РФ и письмо Минфина России от 23.03.2010 № 03-08-05).