Пленум ВАС РФ в 2009 г. указал на необходимость применять нормативную цену земли для исчисления земельного налога в тех случаях, когда кадастровая стоимость земли не определена. Минфин России с такой позицией согласился. Сейчас финансисты в письме от 02.11.2010 № 03-05-04-02/95 дали ответ на более сложный вопрос: применяется ли нормативная цена земли, если кадастровая стоимость земельного участка определена, но решением судебного органа признана недостоверной? Сразу скажем, что сделанный вывод в пользу налогоплательщиков.
Нет кадастровой стоимости — используй нормативную…
Налоговая база для расчета земельного налога определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 1 ст. 391 НК РФ). Организации рассчитывают налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.
А если кадастровая стоимость не определена? Высший арбитражный суд рекомендовал арбитражным судам в такой ситуации руководствоваться положениями ст. 65 Земельного кодекса и п. 13 ст. 3 Федерального закона от 25.10.2001 № 137-ФЗ «О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации». В этих нормах сказано, что если кадастровая стоимость земли не определена, то для целей налогообложения применяется нормативная цена земли (п. 7 постановления Пленума ВАС РФ от 23.07.2009 № 54). Заметим, что аналогичной позиции придерживается и Минфин России (письмо от 13.08.2009 № 03-05-04-02/55).
Использование для расчета налоговой базы по земельному налогу нормативной цены земли не противоречит нормам Налогового кодекса РФ. В пункте 2 ст. 390 НК РФ сказано, что кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с порядком, установленным нормами земельного законодательства РФ. А, как отмечалось выше, вариант использования вместо кадастровой стоимости нормативной стоимости земли предусмотрен именно земельным законодательством.
Нормативная цена земли представляет собой показатель стоимости земельного участка определенного качества и местоположения исходя из потенциального дохода за расчетный срок окупаемости (ст. 25 Закона РФ от 11.10.91 № 1738-1 «О плате за землю»). Ее ежегодно устанавливают органы исполнительной власти субъектов РФ для земель различного целевого назначения по оценочным зонам, административным районам, поселениям или их группам. Нормативная стоимость не должна превышать 75% уровня рыночной цены на типичные земельные участки соответствующего целевого назначения (п. 1 и 3 постановления Правительства РФ от 15.03.97 № 319 «О порядке определения нормативной цены земли»). Обязанность выдавать налогоплательщикам документ о нормативной цене земли конкретного земельного участка возлагается на районные (городские) комитеты по земельным ресурсам и землеустройству (п. 4 постановления Правительства РФ от 15.03.97 № 319 «О порядке определения нормативной цены земли»).
Таким образом, если кадастровая стоимость земельного участка отсутствует, организация рассчитывает налог исходя из площади участка и нормативной стоимости земли.
...но не всегда
Возможна такая ситуация. Кадастровая стоимость земли была определена, но впоследствии успешно оспорена в суде как установленная с нарушением законодательства. С момента вступления в силу решения суда о признании недостоверными результатов государственной кадастровой оценки земель кадастровая стоимость земельных участков не должна применяться при исчислении земельного налога. Можно ли в этом случае рассчитывать налог исходя из нормативной стоимости земли?
По мнению Минфина России, в подобной ситуации для целей налогообложения не должна применяться и нормативная цена земли, поскольку до судебного разбирательства государственная кадастровая стоимость земельных участков все же была утверждена.
Финансисты заключили, что в рассматриваемом случае налогоплательщик обязан представлять в налоговый орган нулевые налоговые декларации до момента установления новой кадастровой стоимости земельного участка.
Отметим, что Минфин России уже предлагал организациям использовать вариант со сдачей нулевых деклараций, если кадастровая стоимость земельного участка отсутствует (письма от 29.03.2006 № 03-06-02-04/43 и от 15.06.2006 № 03-06-02-04/86). При этом финансисты говорили, что после получения официальных сведений о кадастровой стоимости земельного участка организация в соответствии со ст. 81 НК РФ должна представить уточненную налоговую декларацию (письмо от 12.10.2006 № 03-06-02-04/143).
Но в письме от 02.11.2010 № 03-05-04-02/95 сделан иной вывод: после утверждения новых результатов государственной кадастровой оценки необходим перерасчет земельного налога в отношении земельных участков, по которым сдавались нулевые декларации, в связи с признанием недостоверными результатов государственной кадастровой оценки земель. Теперь Минфин России считает, что в такой ситуации организация не обязана корректировать отчетность за истекшие налоговые периоды.
К последнему заключению Минфин России пришел исходя из Определения Конституционного суда РФ от 03.02.2010 № 165-О-О и п. 1 ст. 5 НК РФ. Согласно названному определению правовое регулирование земельного налога носит комплексный характер и состоит из актов как налогового, так и земельного законодательства, которое используется для целей налогообложения. Вместе с тем такое правовое регулирование должно проводиться с соблюдением прав налогоплательщиков, в том числе тех, которые определяют особый порядок вступления в силу актов о налогах и сборах.
Нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов РФ об утверждении кадастровой стоимости земельных участков вступают в силу в том же порядке, что и акты законодательства о налогах и сборах. В силу п. 1 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода.
Как видим, высказанная в комментируемом письме позиция Минфина России в пользу налогоплательщиков и поможет в данной ситуации снизить налоговую нагрузку.