Работа на дому давно стала обычным явлением. Но специфика такой формы труда порождает много вопросов. Попробуем разобраться в них, акцентируя внимание на проблемах трудового права и учета.
В отрыве от коллектива
Преимущества надомного труда очевидны. Работнику не надо тратить время и деньги на дорогу. Избавлен он и от услуг общепита, зачастую недешевых и не всегда качественных. А работодатель освобожден от необходимости содержания рабочего места. А это, кстати, дает ему большую экономию с учетом всех возможных затрат. Именно поэтому надомный труд получает все большее распространение.
По имеющимся данным, в последнее время количество надомников ежегодно увеличивается более чем на 50%. Прирост происходит в основном за счет работников интеллектуального труда, которые используют компьютеры и связанные с ними электронные базы данных и средства связи.
Не лишен обсуждаемый вид труда и недостатков. Главный из них - отсутствие постоянного живого контакта надомника с коллегами и прежде всего с руководством фирмы. Однако если такой контакт не имеет существенного значения для выполнения трудовых функций, то надомный труд вполне приемлем.
Кроме того, по нашему мнению, трудовой договор может предусматривать обязанность надомника периодически посещать офис фирмы не только для сдачи выполненной работы, но и для согласования отдельных вопросов. Об этом чуть позже.
Правовая база
В Кодексе законов о труде РФ, который действовал до 1 февраля 2002 г., надомный труд упоминался лишь в ст. 253, из которой следовало, что законодательством могут устанавливаться особые условия труда надомников. В период действия названного Кодекса Постановлением Госкомтруда СССР и Секретариата ВЦСПС от 29.09.1981 N 275/15-99 было утверждено Положение об условиях труда надомников (далее - Положение). Этот правовой акт действует и в настоящее время. Его следует применять в части, не противоречащей ТК РФ. А таких противоречий немало.
При принятии ныне действующего Трудового кодекса РФ законодатель счел необходимым посвятить особенностям регулирования труда надомников гл. 49. Входящие в нее ст. ст. 310 - 312 и составляют правовой фундамент, определяющий специфику обсуждаемого вида трудовых отношений.
Нередко приходится сталкиваться с мнением о том, что необходимо также руководствоваться положениями Конвенции Международной организации труда N 177 о надомном труде (Женева, 20 июня 1996 г.). Сторонники такой позиции ссылаются на ст. 10 ТК РФ, которая, в частности, устанавливает, что если международным договором Российской Федерации установлены другие правила, чем предусмотренные трудовым законодательством и иными актами, содержащими такие нормы, то применяются правила международного договора. Однако в России названная Конвенция не может применяться, поскольку Российская Федерация не ратифицировала это международное соглашение.
Кто ты, надомник?
Надомниками считаются лица, заключившие трудовой договор о выполнении работы на дому из материалов и с использованием инструментов и механизмов, выделяемых работодателем либо приобретаемых надомником за свой счет (ст. 310 ТК РФ).
Приведенное положение явно подразумевает физический труд. Это же можно сказать и о другом положении ст. 310 ТК РФ, из которого следует, что порядок и сроки обеспечения надомников сырьем, материалами и полуфабрикатами, расчетов за изготовленную продукцию, возмещения стоимости материалов, принадлежащих надомникам, порядок и сроки вывоза готовой продукции определяются трудовым договором.
Однако эта особенность не является препятствием для заключения трудовых договоров с надомниками о выполнении работы, не связанной с физическим трудом. Ведь данная статья и иные положения ТК РФ не запрещают заключать такие договоры. По этому пути и идет практика, которую официальные органы не оспаривают.
Особо специфичным следует признать положение ст. 310 ТК РФ о том, что надомник может выполнять работу, обусловленную трудовым договором, с участием членов его семьи. При этом не уточняется, кто именно признается членами семьи в целях данной статьи. Законодатель также оговаривает, что трудовые отношения между ними и работодателем надомника не возникают.
По нашему мнению, такая формулировка означает, что надомник не обязан подтверждать "собственноручность" исполнения трудовых обязанностей. Но это, конечно же, не снимает с него ответственности за качество выполненной работы.
Принимаем на работу
Пункт 7 вышеупомянутого Положения устанавливает, что трудовой договор о работе на дому заключается, как правило, в письменной форме. Таким образом, этот нормативный акт допускает заключение такого договора в устной форме, что противоречит правилам ст. 67 ТК РФ. Согласно данной статье трудовой договор заключается в письменной форме, составляется в двух экземплярах, каждый из которых подписывается сторонами. Законодатель не оговаривает возможность каких-либо исключений. Следовательно, форма трудового договора с надомником может быть только письменной.
Необходимо также соблюдать правила ст. 68 ТК РФ об оформлении приема на работу. Мы считаем, что не является исключением и последний абзац этой статьи. В нем говорится, в частности, о необходимости ознакомления работника под роспись с правилами внутреннего трудового распорядка. Хотя надомник в силу специфики своей работы не обязан соблюдать этот распорядок, однако он должен знать его хотя бы для того, чтобы иметь представление о периодах времени, в которые можно связаться с фирмой по телефону или по электронным каналам связи.
Условия договора
Оспорив приведенное выше правило п. 7 Положения, мы согласимся с иным предписанием данного пункта, по которому в трудовом договоре должны быть наиболее полно изложены как основные, так и дополнительные условия, определяющие взаимные обязательства сторон. Действительно, специфика надомного труда требует этого. Обсудим некоторые из возможных договорных условий.
Результат труда
Не вызывает сомнения, что трудовой договор с надомником имеет общие черты с гражданско-правовыми договорами подряда и возмездного оказания услуг. При этом оговоримся, что проводить прямую аналогию здесь, конечно же, некорректно, поскольку упомянутые договоры и трудовой договор регулируются нормами разных отраслей права. Тем не менее отметим, что общим в данном случае являются невмешательство в процесс работы со стороны работодателя и заказчика и первостепенная важность результата труда надомника и деятельности подрядчика (исполнителя).
Поэтому при составлении договора необходимо четко установить, что именно является результатом работы надомника. Сделать это следует так же тщательно, как и при подготовке проектов договоров подряда и оказания услуг. В противном случае стороны могут по-разному толковать это важное условие трудового договора, что неизбежно приведет к конфликтной ситуации. Если труд обычного работника, находящегося под контролем работодателя, может корректироваться, то в отношении работы надомника такая корректировка невозможна или по крайней мере затруднена.
Своя "оснастка"
В случае использования надомником своих инструментов и механизмов ему выплачивается компенсация за их износ. Выплата такой компенсации, а также возмещение иных расходов, связанных с выполнением работ на дому, производятся работодателем в порядке, определенном трудовым договором (ст. 310 ТК РФ).
Отметим, что Трудовой кодекс РФ допускает использование собственных средств труда не только надомниками. Это следует из ст. 188 названного Кодекса, положения которой выгодно отличаются от вышеприведенных, поскольку исключают всякие сомнения в возможности использования только личных инструментов и механизмов, применяемых, как правило, лишь работниками физического труда. В указанной статье говорится о личном имуществе работника, к которому законодатель относит, помимо инструментов, транспорт, оборудование, материалы и другие технические средства.
Системное толкование положений ст. ст. 188 и 310 ТК РФ и иных норм данного Кодекса с учетом сложившейся практики позволяет утверждать, что надомники, помимо личных инструментов, механизмов и материалов, могут использовать и иное личное имущество, необходимое им для работы. К такому имуществу относятся, в частности, компьютеры, принтеры и иная оргтехника, необходимые для работников интеллектуального труда.
Таким образом, в трудовом договоре, заключаемом с надомником, следует привести перечень личного имущества, которое он будет использовать при исполнении своих трудовых обязанностей. Необходимо также предусмотреть порядок выплаты компенсации работнику за износ этого имущества, а также порядок возмещения иных расходов работника.
Забегая вперед, отметим следующее. При ознакомлении с содержанием договора не должны возникать сомнения в том, что данное имущество действительно необходимо надомнику для работы. Иначе у работодателя-налогоплательщика могут возникнуть проблемы с налоговым учетом затрат, связанных с упомянутыми компенсацией и возмещением.
Использование имущества работодателя
Если надомник при исполнении трудовых обязанностей будет использовать имущество работодателя, то в трудовом договоре следует привести перечень такого имущества, а также предусмотреть порядок его передачи, использования и возврата. При этом будет совсем не лишней оговорка о том, что работник не имеет права использовать данное имущество в личных целях. Хотя контроль за исполнением работником этого условия и проблематичен, все же такая оговорка будет иметь дисциплинирующее воздействие. Кроме того, она не позволит инспекции ставить под сомнение отражение в налоговом учете соответствующих затрат, связанных с использованием имущества работодателя.
Если речь идет о надомном труде, связанном с изготовлением чего-либо, то в договоре также следует определить порядок и сроки обеспечения надомника сырьем, материалами и полуфабрикатами, порядок расчетов за изготовленную продукцию, а также порядок и сроки ее вывоза. На необходимость таких условий прямо указано в ст. 310 ТК РФ.
По нашему мнению, наличие в названной статье предписания об определении порядка вывоза продукции вовсе не означает, что в любом случае заботы о доставке должны лежать исключительно на работодателе. Вполне допустимы, например, условия, предусматривающие самостоятельное получение надомником материалов и доставку им готовых изделий или иных результатов труда на фирму с использованием личного транспорта.
"Полунадомная" работа
Как показывает практика, есть работы, которые могут выполняться на дому при условии, что надомник с определенной периодичностью будет посещать в установленное время офис фирмы или прибывать туда по вызову руководства. Мы считаем, что не исключена возможность установления смешанного режима работы, при котором в определенные дни работник должен трудиться в соответствии с правилами внутреннего трудового распорядка, а в остальные дни - работать на дому. Такие условия допустимы, поскольку они прямо не запрещены гл. 49 ТК РФ и иными положениями данного Кодекса.
Утверждать обратное со ссылкой на ст. 57 ТК РФ, запрещающую включать в трудовой договор дополнительные условия, ухудшающие положение работника по сравнению с нормами трудового законодательства, нельзя, поскольку в данном случае речь идет о приемлемых вариантах режима работы в ситуациях, когда без периодического посещения работником фирмы не обойтись. Если такие условия устраивают как работника, так и работодателя, то они должны быть изложены в договоре предельно четко.
Потенциальные оппоненты могут возразить нам, ссылаясь на положение ст. 209 ТК РФ, определяющее, что рабочим местом является место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя. Они обратят внимание на то, что согласно приведенному положению рабочее место может быть только одно.
Отстаивая свою позицию, мы укажем, что данное определение понятия "рабочее место" неприменимо к дому как месту труда. Оно не учитывает специфику надомничества хотя бы потому, что надомнику не надо никуда прибывать, чтобы оказаться на своем рабочем месте, которое совпадает с его местом жительства. Поэтому жилое помещение можно именовать рабочим местом лишь условно. Следовательно, в данном случае нельзя говорить о наличии двух рабочих мест.
Сошлемся также на один из основных принципов правового регулирования трудовых отношений, установленных ст. 2 ТК РФ, - сочетание государственного и договорного регулирования указанных отношений.
Кроме того, как было уже отмечено, сочетание надомничества с обычной работой прямо не запрещено трудовым законодательством.
К специфике дома как места выполнения трудовых обязанностей мы еще вернемся, когда будем обсуждать проблему образования обособленного подразделения в связи с заключением трудового договора с надомником.
Возможность командировки
Практика выявила проблему: можно ли направлять надомников в служебную командировку?
Существует позиция, согласно которой данные работники должны подчиниться распоряжению работодателя о направлении их в командировки, если они не относятся к определенной Трудовым кодексом РФ категории работников, отправлять которых в такие служебные поездки нельзя вообще или можно только с их письменного согласия.
Сторонники этой позиции указывают, что на надомников распространяется действие Трудового кодекса РФ с особенностями, установленными вышеназванным Кодексом. Положения гл. 49 названного Кодекса не запрещают направлять надомников в командировки.
Мы с такой точкой зрения не согласны. Действительно, в соответствии со ст. 310 ТК РФ на работников, которые трудятся на дому, распространяется действие трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права. Из этой же статьи следует, что при применении этих общих норм необходимо учитывать особенности, установленные положениями гл. 49 ТК РФ.
По нашему мнению, приоритет имеют именно особенности, предусмотренные этой главой. А главной особенностью является, безусловно, возможность работника трудиться именно дома.
Как мы уже установили, надомник обязан периодически выполнять свои трудовые обязанности непосредственно в месте расположения фирмы только в том случае, когда это прямо оговорено в трудовом договоре. Точно так же работодатель может требовать от такого работника поездки в служебную командировку лишь тогда, когда возможность командирования работника прямо предусмотрена заключенным договором.
Следовательно, при отсутствии в трудовом договоре условия о командировках надомник может быть командирован только при наличии его письменного согласия.
Надомничество и обособленные подразделения
Переходя к проблемам учета, обсудим вопрос о том, приводит ли заключение трудового договора с надомником к созданию хозяйствующим субъектом обособленного подразделения и возникновению у него обязанности встать на учет в инспекции по месту жительства данного работника. О наличии такой проблемы свидетельствуют, в частности, разъяснения чиновников по затронутому вопросу. Прежде чем обсудить эти разъяснения, приведем соответствующие положения Налогового кодекса РФ, на которые ссылаются чиновники.
Справка. Пунктом 1 ст. 83 НК РФ, например, установлено, что в целях проведения налогового контроля организации подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения их обособленных подразделений. Организация, в состав которой входят такие подразделения, обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого обособленного подразделения, если она не состоит на учете по данному месту по иным основаниям, установленным вышеназванным Кодексом.
Пунктом 2 ст. 11 НК РФ определено, что обособленным подразделением организации является любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах налогоплательщика, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.
Положение ст. 209 ТК РФ, содержащее определение понятия "рабочее место", на которое также ссылаются чиновники, мы уже приводили.
В неофициальном разъяснении, относящемся к 2003 г., анализируется ситуация, при которой иностранной организацией, имеющей отделение на территории одной инспекции, приняты в штат сотрудники, находящиеся на территории другого налогового органа, которые работают на дому. В целях представления ежемесячной отчетности руководству они используют компьютеры и телефоны для обмена документами, в том числе и Интернет.
Исходя из вышеприведенных положений чиновник делает однозначный вывод о том, что в обсуждаемой ситуации у организации возникает обязанность постановки на учет по месту жительства надомника в связи с созданием обособленного подразделения. При этом указывается, что в определении обособленного подразделения, содержащемся в ст. 11 НК РФ, одним из критериев такого подразделения является территориальная обособленность, которая в данном случае имеет место.
Позже, рассмотрев аналогичную ситуацию, Минфин России в Письме от 24.05.2006 N 03-02-07/1-129 не делает столь однозначный вывод. Задавшая вопрос организация обращает внимание на то, что рабочим местом признается место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя. Отмечается, что в силу ст. ст. 24 и 25 Конституции РФ, гарантирующих неприкосновенность жилища и невмешательство в личную жизнь, жилье надомного работника, где он осуществляет свою трудовую деятельность, не может находиться под контролем работодателя ни прямо, ни косвенно.
Позиция Минфина России. В вышеуказанном Письме финансовое ведомство, не оспаривая ссылку на Конституцию РФ и приводя все те же положения законодательства, разъясняет, что если организацией не создается стационарное рабочее место для выполнения трудовых функций ее работником, то обязанность по постановке на учет в инспекции по месту выполнения указанных функций таким работником у данной организации не возникает.
Мы считаем, что приведенное разъяснение Минфина России само нуждается в толковании. С одной стороны, финансовое ведомство прямо не ответило на заданный вопрос. В то же время анализ ответа с учетом доводов организации, не оспоренных чиновниками, позволяет предполагать, что Минфин соглашается с отсутствием в обсуждаемой ситуации стационарного рабочего места, в связи с чем у налогоплательщика не возникает обязанности постановки на учет по месту жительства надомника.
Если наше предположение верно, то мы присоединяемся к позиции финансового ведомства. Ссылки организации на положения Конституции РФ также следует считать обоснованными. Необходимо отметить, что жилое помещение надомника в принципе неподконтрольно не только работодателю, но и налоговому органу, который будет лишен возможности осуществить проверку данного жилья в случае признания его обособленным подразделением.
Кроме того, из содержания ст. 209 ТК РФ и ст. 11 НК РФ следует, что рабочее место должен оборудовать работодатель, а обособленное подразделение - создавать организация. В данном же случае хозяйствующий субъект может вообще не принимать какого-либо участия в организации труда надомника. Однако если он и содействует этому, то степень его участия не позволяет говорить о том, что именно организация оборудует и создает. Главной составляющей здесь является жилое помещение работника.
С учетом изложенного можно утверждать, что жилое помещение надомника в любом случае не отвечает ни критериям понятия "рабочее место", содержащегося в ст. 209 ТК РФ, ни определению понятия "обособленное подразделение" в целях Налогового кодекса РФ.
Компенсация и возмещение
Как уже отмечалось, согласно положениям ст. ст. 188 и 310 ТК РФ надомники при выполнении своих трудовых обязанностей могут использовать личные инструменты, механизмы, материалы, а также иное принадлежащее им имущество. При этом они имеют право на компенсацию за износ такого имущества и возмещение иных расходов, связанных с выполнением работ на дому в порядке, определенном трудовым договором.
Обсудим проблемы налогоплательщиков, которые осуществляют соответствующие выплаты надомникам на основании ст. 310 ТК РФ. Учитывая, что данная статья и ст. 188 названного Кодекса регулируют сходные правоотношения, мы считаем возможным приводить в данном случае разъяснения и судебные решения, касающиеся как непосредственно надомников, так и иных работников, использующих личное имущество.
Позиция Минфина России. Финансовое ведомство в Письме от 02.03.2006 N 03-05-01-04/43 разъяснило организации, выплачивающей компенсацию работникам за использование личного имущества, что размер такой компенсации должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием данного имущества для целей трудовой деятельности. Организация должна располагать документами (или их надлежащими копиями), подтверждающими как право собственности работника на используемое имущество, так и расходы, понесенные им при использовании этого имущества.
Возникает вопрос: действительно ли организация должна иметь документы, подтверждающие понесенные работником расходы? Ведь порядок и размер их возмещения устанавливаются соглашением сторон трудового договора.
Мы считаем, что иметь такие документы действительно целесообразно. Это позволит избежать конфликтов с проверяющими при решении вопросов об обоснованности налогового учета данных расходов.
Обращаем внимание на ущербность приведенного разъяснения Минфина России. Из содержания ст. ст. 188 и 310 ТК РФ следует, что в них предусмотрены два вида выплат: компенсация за износ имущества и возмещение расходов, связанных с его использованием. А финансовое ведомство, отвечая на вопрос о компенсации, фактически сводит выплаты к размерам расходов, понесенных работником при использовании имущества, то есть ко второму виду выплат.
Например, надомник использует собственные компьютер и принтер, неся расходы, связанные с надлежащим функционированием этого имущества (подключение к Интернету и базам данных, приобретение картриджей и бумаги, оплата услуг по обслуживанию и ремонту указанного имущества и т.п.).
В данном случае работник имеет право на компенсацию за износ компьютера и принтера и на возмещение расходов, связанных с их использованием.
В Письме УМНС России по г. Москве от 05.05.2004 N 28-11/30684 говорится именно о компенсации. Организацию, применяющую УСН и выплачивающую своему сотруднику денежную компенсацию за использование личного компьютера в служебных целях согласно условиям, отраженным в трудовом договоре, интересовало, уплачиваются ли страховые взносы в ПФР с сумм указанной компенсации.
На основании положений ст. ст. 236, 238, 346.11 НК РФ, ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", а также ст. 188 ТК РФ было дано следующее разъяснение.
Компенсации, выплачиваемые работникам за использование личного имущества (в частности, компьютеров) в служебных целях в пределах установленных норм, относятся на основании п. 1 ст. 238 НК РФ к суммам, не подлежащим обложению ЕСН, и, соответственно, эти суммы не облагаются вышеуказанными страховыми взносами. При отсутствии норм обсуждаемой компенсации ее выплата производится организацией-работодателем в порядке, предусмотренном соглашением сторон трудового договора.
Как видим, приведенное разъяснение не связывает чем-либо волю сторон при установлении порядка компенсации.
Однако в Письме от 31.12.2004 N 03-03-01-04/1/194 Минфин России детализировал данную проблему. Обсуждалась ситуация, при которой трудовым договором предусматривается компенсация за износ инструментов и механизмов, принадлежащих надомнику и используемых им для производства продукции. Организация спрашивала: в каком размере выплачивается данная компенсация и облагается ли данная выплата НДФЛ?
Позиция Минфина России. Приведя положения ст. 310 ТК РФ, финансовое ведомство в вышеуказанном Письме, в частности, разъяснило, что согласно ст. 164 ТК РФ под компенсацией понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей.
В ст. 165 ТК РФ поименованы случаи предоставления компенсации.
Пунктом 3 ст. 217 НК РФ определено, что не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации и ее субъектов, решениями органов местного самоуправления компенсационных выплат (в установленных пределах), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.
Приведенные положения, по мнению Минфина России, позволяют сделать вывод о том, что при определении размера обсуждаемой компенсации следует исходить из Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.
Если же инструменты и механизмы не указаны в амортизационных группах, то необходимо исходить из срока полезного использования в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.
Во всех остальных случаях размеры компенсаций надомникам за использование их личного имущества, а также размеры возмещения иных расходов, связанных с выполнением работ на дому, должны соответствовать экономически обоснованным затратам. При этом следует исходить из фактического использования данного имущества для целей трудовой деятельности.
Финансовое ведомство также считает возможным возмещать надомникам и такие затраты, как плата за воду, газ, электроэнергию, отопление, предоставление услуг телефонной связи и т.п. Однако условием возмещения является обеспечение раздельного учета использования таких услуг для работы и для личных целей. Кроме того, такие затраты должны быть документально подтверждены.
Некоторые специалисты считают ссылку Минфина на вышеупомянутую Классификацию справедливой. Но при обсуждении данной проблемы следует исходить прежде всего из норм действующего законодательства, анализ которых позволяет утверждать, что такая ссылка не основана на законе. Финансовое ведомство, отвечая на вопрос о налоге на доходы физических лиц, необоснованно ссылается на положения гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. А предложение Минфина вести раздельный учет коммунальных и прочих услуг вряд ли практически исполнимо.
Из Постановления ФАС Северо-Западного округа от 17.07.2007 N А56-49256/2006 следует, что ИФНС посчитала необоснованным невключение обществом в налоговую базу по НДФЛ сумму, выплаченную работникам в качестве компенсации за использование личных компьютеров.
Обратите внимание! Суды отрицательно относятся к стремлению налоговых органов ограничить каким-либо образом стороны трудового договора при определении размера обсуждаемых выплат и обусловить их множеством формальностей.
Инспекция ссылается на то, что ООО не представило для проверки документы, подтверждающие право собственности сотрудников на используемое имущество, а также документы, подтверждающие расходы, понесенные ими при использовании компьютеров в служебных целях.
Не согласившись с налоговым органом, суд указал, что согласно законодательству размер компенсации определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме. Было отмечено, что приказом руководителя организации утвержден перечень работников, которым выплачивается компенсация. На основании этого приказа в трудовые договоры, заключенные с соответствующими работниками, включено условие об установлении суммы выплат в размере 2600 руб. за использование ими для выполнения трудовых обязанностей личных компьютеров. Размер компенсации был обусловлен фактическим использованием данного имущества в служебных целях и его износом. В подтверждение наличия у работников компьютеров обществом представлены гарантийные сертификаты, предусмотренные вышеупомянутым приказом.
Обратите внимание! По мнению суда, в данном случае в силу п. 1 ст. 65 и п. 5 ст. 200 АПК РФ налоговый орган должен был доказать, что работники не имеют в собственности компьютеры и не использовали их при исполнении своих трудовых обязанностей. Однако инспекция данные обстоятельства не доказала. Поэтому сделанные ею выводы следует признать необоснованными.
Приведем еще один пример из судебной практики, также касающийся возможности исключения сумм компенсации и возмещения из доходов работника, облагаемых налогом на доходы физических лиц. Суд принял в пользу организации решение, которое можно назвать смелым.
Из Постановления ФАС Поволжского округа от 19.08.2008 N А06-6865/07 следует, что ИФНС были выявлены факты занижения доходов налогоплательщиков в результате необоснованного учета при исчислении НДФЛ и страховых взносов выплат работникам ООО компенсаций за использование их личного имущества (орудий лова, лодок и моторов) при отсутствии документов, подтверждающих право собственности на него. Инспекция также указала на то, что согласно нормам Трудового кодекса РФ соглашение на выплату компенсации должно заключаться с каждым работником. В нарушение этого правила обществом договоры были заключены с рыболовецкими звеньями, а не отдельно с каждым работником.
Проанализировав положения ст. ст. 207, 217, 238 НК РФ и ст. 188 ТК РФ, суд признал доводы ИФНС необоснованными, обратив внимание на следующее.
При использовании работником своего имущества размер возмещения понесенных им расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме. С учетом специфики деятельности по вылову рыбы такое соглашение оформлялось заключением трудового договора с рыболовецким звеном на вылов рыбы с использованием своих орудий лова (секретов), плавсредств и лодочных моторов в соответствии с выделенной квотой на каждое звено.
Общество по окончании действия договора при предоставлении копий технических паспортов и данных об орудиях лова производило выплату компенсаций за использование работником личного имущества. Согласно ст. ст. 217 и 238 НК РФ на суммы указанных выплат ООО не начисляло НДФЛ и страховые взносы. Расчеты (калькуляция) компенсаций свидетельствуют о том, что их размер определялся применительно к каждому работнику исходя из используемого им имущества. Инспекцией ни при проведении выездной проверки, ни в дальнейшем не доказан факт возникновения у работников подлежащего обложению НДФЛ в виде налоговой выгоды в размере полученных компенсаций.
Самым спорным моментом в данном случае мы считаем отсутствие индивидуальных письменных соглашений с каждым работником о компенсации. Исходя из содержания решения суда, нельзя однозначно сказать о том, идет ли речь о трудовых договорах как таковых или же имеются в виду только указанные соглашения. И все же у суда были основания признать действие соответствующих условий в отношении каждого работника.
Обратите внимание! Как и в ранее обсужденном деле, суд указал на то, что в данном случае бремя доказывания лежит на налоговом органе. Было отмечено, что инспекция не опровергла сведения, содержащиеся в расчетах общества, как недостоверные или противоречивые.
Помимо специфики трудовых отношений, суд мог сослаться также на положение ст. 61 ТК РФ о том, что трудовой договор в любом случае вступает в силу со дня фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя.
Обратите внимание! Из содержания ст. 61 ТК РФ также следует, что дефекты в оформлении договора не должны отрицательно сказываться на положении работника.
Обсуждаемое дело также дает повод усомниться в обоснованности требования налоговых органов об обязательном представлении документов, подтверждающих право собственности на используемое имущество, во всех без исключения случаях. Можно предположить, что в данной ситуации орудия лова (секреты) были самодельными. В связи с этим работники, естественно, не могли документально подтвердить их принадлежность.
Теперь обсудим проблемы компенсации и возмещения в аспекте налога на прибыль организаций.
Отметим, что надомники упоминаются в гл. 25 НК РФ только в пп. 38 п. 1 ст. 264 данного Кодекса. Из этого подпункта следует, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, осуществленные налогоплательщиком, использующим труд инвалидов, в виде средств, направленных на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов. Такой целью признается, в частности, создание и сохранение рабочих мест для инвалидов (закупка и монтаж оборудования, в том числе организация труда рабочих-надомников). Специфика этих затрат очевидна.
Обратим также внимание на пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ, предусматривающий учет расходов на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ.
Справка. В настоящее время действует Постановление Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсаций за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией".
Мы уже отмечали сходность правоотношений, регулируемых ст. ст. 188 и 310 ТК РФ. Поэтому, безусловно, упомянутую норму гл. 25 НК РФ следует применять и при учете расходов, связанных с выплатой компенсации надомнику за использование им своего личного транспортного средства. Соответственно, в данном случае следует руководствоваться и названным Постановлением.
В Письме Минфина России от 15.10.2008 N 03-03-07/24 разъясняется, что нормирование расходов в виде компенсации за использование для служебных поездок легковых автомобилей и мотоциклов на основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ применяется не при выплате такой компенсации работнику, а в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организации-работодателя. И с этим следует согласиться.
В этом же Письме финансовое ведомство дает совет, на который стоит обратить внимание. Отмечается, что с владельцами транспортных средств, используемых для служебных целей, могут быть заключены договоры гражданско-правового характера, по которым расходы, связанные с использованием личного автотранспорта, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли.
Комментируя данное разъяснение, заметим, что в предлагаемом Минфином варианте уместнее говорить о расходах, связанных с оплатой аренды транспортного средства или с оплатой услуг. Заключив такой договор со своим работником, организация уже не будет связана с утвержденными Правительством РФ нормами при включении соответствующих затрат в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. В этом случае появится возможность исходить из общих положений п. 1 ст. 252 НК РФ, согласно которым расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными. При этом обоснованными расходами признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Все сказанное относится и к взаимоотношениям работодателя с надомником. Важно, чтобы трудовой и гражданско-правовой договоры не пересекались, поскольку такое смешение противоречит принципам как трудового, так и гражданского законодательства.
Анализ ст. 264 НК РФ и иных положений гл. 25 данного Кодекса позволяет сделать вывод о том, что все иные суммы компенсаций и возмещений (не связанных с использованием личного транспорта), выплачиваемых надомникам, также могут учитываться в составе прочих расходов на основании указанной статьи.
В перечне, приведенном в п. 1 ст. 264 НК РФ, не упоминаются расходы, связанные с такими выплатами. Однако этот перечень не является закрытым, что следует из пп. 49 указанного пункта, где говорится о других расходах, связанных с производством и (или) реализацией. А обсуждаемые расходы, безусловно, отвечают этому критерию.
Каких-либо норм в данном случае придерживаться не следует. Надо лишь исходить из того, что расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными согласно п. 1 ст. 252 НК РФ.
Если речь идет о компенсации, то подтверждающим документом может быть трудовой договор с перечнем личного имущества, используемого надомником, и с указанием выплачиваемой суммы.
Что касается возмещения расходов надомника, связанных с использованием собственного имущества, то в этом случае, помимо договора с соответствующими условиями, следует иметь документы, подтверждающие понесенные работником затраты.
По нашему мнению, в данном случае Классификация основных средств, о которой говорится в одном из обсужденных Писем Минфина России, также неприменима. Его нельзя использовать в этих целях хотя бы потому, что личное имущество работника в любом случае не может признаваться основными средствами.
В этой ситуации следует исходить из имеющейся договоренности сторон трудового договора и критерия обоснованности. Говорить о применении каких-либо норм здесь неуместно. Утверждение обратного будет противоречить действующему законодательству.